【案例】 2010年6月，宜宾五粮液股份有限公司(以下称“五粮液”)宣布，其全资子公司四川省宜宾普拉斯包装材料有限公司(以下简称“普拉斯公司”)对四川省宜宾普光科技有限公司(以下简称“普光公司”)通过吸收合并方式整合。普拉斯公司、普光公司均系五粮液的全资子公司，吸收合并完成后，普拉斯公司继续存续，普光公司依法予以解散注销，普光公司相应的资产、业务、债权、债务由普拉斯公司依法承继。吸收合并基准日为2009 年12 月31 日，合并值以经审计后的双方净资产值为准。普光公司所有职工于合并日后成为普拉斯公司的职工，其工作年限及其他劳动条件不变。普光公司应自合并日起十日内，将所有资产、业务、文件、印章全部完整移交给普拉斯公司。

【税务处理及解析】《企业会计准则第20号———企业合并》中规定“参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并”，并购重组企业所得税规则中对于“同一控制下的企业合并”的界定基本上是遵循了会计上的界定。《企业会计准则讲解》中对于“同一控制下的企业合并”做了如下解释：“同一控制下的企业合并一般发生于企业集团内部，如集团内母子公司之间、子公司与子公司之间等。因为该类合并从本质上是集团内部企业之间的资产或权益的转移，能够对参与合并企业在合并前后均实施最终控制的一方为集团的母公司”。但是从税收角度来讲，能够适用于特殊性税务处理的同一控制下的企业合并，都包括哪些形式呢?是否既包括子公司之间的合并又包括母子公司之间的合并呢?

在本案中，普拉斯公司和普光公司均系五粮液的全资子公司，在普拉斯公司合并普光公司后，五粮液在普光公司的权益转移到了普拉斯公司，也就是在合并后，五粮液通过持有普拉斯公司的股权来继续其原来在普光公司的权益，这符合了并购重组企业所得税规则中的核心权益连续性原则，也是同一控制下的企业合并子公司之间的合并能够享受到特殊性税务处理的主要原因之一。

普拉斯公司吸收合并普光公司，主要目的是五粮液为了整合集团资源，提高资产的运营效率，可以满足“合理商业目的原则”;普光公司的资产并入普拉斯公司后继续从事原在的营业活动，可以满足“经营的连续性原则”。

综上所述，普拉斯公司吸收合并普光公司适用于特殊性税务处理。普光公司及其股东无需按照清算进行企业所得税处理，普光公司也无需就交易中发生的资产转让确认有所得或者损失。

【案例】 雅戈尔集团股份有限公司(以下称“雅戈尔”)通过整体吸收合并的方式合并全资子公司宁波雅戈尔进出口有限公司(以下称“进出口公司”)，吸收合并完成后进出口公司注销，其资产、负债、相关业务及人员由雅戈尔承继。

【税务处理及解析】：雅戈尔吸收合并进出口公司属于母公司合并子公司的情形，即“垂直合并”，也是同一控制下企业合并的一种形式。由于雅戈尔在合并前是持有进出口公司100%股权，通过持股关系能够享受进出口公司资产产生的收益，在吸收合并后，进出口公司注销，雅戈尔对进出口公司不存在持股关系，进而无法通过持股方式享受到原来资产产生的收益，而是转为了直接控制进出口公司的资产，原来的权益无法得到持续，即不是通过持股方式享受到原来资产的收益。因此，无法满足并购重组企业所得税规则中的“权益连续性原则”。

进出口公司应该按照财政部、 国家税务总局《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)的规定，进行清算处理。雅戈尔应该按照收回投资处理，其从进出口公司分得的剩余资产，相当于进出口累计未分配利润和累计盈余公积中的部分应确认为股息所得;剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于投资成本的部分，应确认为雅戈尔的投资转让所得或损失。

综上所述，雅戈尔吸收合并进出口公司，无法满足特殊性税务处理的条件，需要按照一般性的企业清算处理。同时也表明，垂直合并不符合特殊性税务处理的条件。

(责任编辑：洛熙)